201701.10
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Las viviendas que las empresas alquilan a sus empleados están exentas de IVA

El Tribunal Económico Administrativo reconoce en dos resoluciones de fecha 15 de diciembre de 2016 (TEAC 3857/2013/00/00, de 15/12/2016 y TEAC 3856/2013/00/00, de 15/12/2016) el hecho de que, las viviendas habituales arrendadas a los empleados por las empresas, están exentas del pago de IVA, siempre que en el contrato de alquiler se incluya el nombre de la persona beneficiaria y la prohibición de subarrendar la vivienda.

Estas dos resoluciones son continuación de otra dictada por el mismo tribunal el 8 de septiembre de 2016 (TEAC 5138/2013/00/00, de 08/09/2016).

El TEAC menciona la jurisprudencia de varios de Tribunales de Justicia, permite aplicar en el IRPF, la reducción de 60% en los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, cuando el arrendatario es una persona jurídica, pero siempre que quede acreditado que el inmueble se destina a la vivienda habitual de una persona física.

La Dirección General de Tributos (DGT), entendía que si figuraba como arrendatario una persona jurídica, la operación estaría sujeta y no exenta de IVA, según lo dispuesto en la Ley General de Tributos.

Este TEAC ha llevado a cabo una interpretación de la exención que ha permitido el reconocimiento de la misma, cuando el arrendatario utilizaba el inmueble para uso de terceras personas, siempre y cuando se realizase en el ejercicio de la actividad propia no sujeta que ejercía el arrendatario. Así, en resolución de 15 de diciembre de 2004 (DGT V0413-04, de 15/12/2004), se indica en el Fundamento de Derecho Quinto:

“(…) En definitiva, nos encontramos ante un contrato de arrendamiento de vivienda que ha sido celebrado por una entidad a fin de que residan en el mismo enfermos mentales cuya capacidad de obrar se encuentra mermada.”

En ambas resoluciones de 15 de diciembre, el TEAC considera que la DGT en consultas como la de 23 de mayo de 2002 (DGT 0782-02, de 23/05/2002), reconoce que la “regulación de la exención prevista en el artículo 20.uno.23º b) de la Ley del IVA, no es de carácter objetivo, sino finalista, que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo preceptivo la exención cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso; es decir, la arrendataria del inmueble ha de destinar el mismo a uso de vivienda.”

Por ello, en dicha resolución, se declara que el arrendamiento quedará exento al darse las siguientes circunstancias o condiciones:

“El uso pactado del arrendamiento es el de vivienda, y el arrendatario lo destina directamente a ello, sin realizar en él actividad empresarial o profesional alguna. Esto es, hay un uso efectivo y propio como vivienda, pues la destina a la actividad y fines propios de la entidad de ayuda y apoyo a personas con minusvalía psíquica.”

“No existe ánimo de explotar el bien inmueble por parte del arrendatario, para obtener un beneficio económico, del tipo que sea. El propio contrato establece la prohibición del subarriendo o cesión a terceros; no existe actividad empresarial o profesional en la entidad jurídica que es arrendataria.”

En las resoluciones del TEAC de 15 de diciembre, se establece que la normativa tributaria reconoce legitimidad para solicitar y obtener la devolución de ingresos indebidos a las personas o entidades que hayan soportado tal repercusión, instando la rectificación de las autoliquidaciones del IVA en las que, en su caso, figuren declaradas por los sujetos pasivos que repercutieron el IVA, las cuotas cuya devolución se solicite.

No se incluirá en el ámbito de aplicación de la exención aquel contrato de arrendamiento por el que se faculta al arrendatario a designar a las personas que vayan a ocupar la vivienda. Esta designación posterior de la persona o de las personas (es así cuando puede destinarse a un uso de distintas personas por períodos temporales inferiores al del contrato de arrendamiento de forma sucesiva) que van a ocupar el inmueble no puede sino comportar una cesión o subarriendo que impide que el arrendamiento este exento de IVA.

El TEAC en ambas resoluciones determina que, la cuestión será determinar si dicho subarrendamiento debe producirse en un momento posterior a la celebración del contrato de arrendamiento, o lo que es lo mismo, si dentro del ámbito de la exención pueden incluirse aquellos supuestos en los, siendo el arrendatario una persona jurídica, de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento, figure ya la persona o personas usuarias últimas del inmueble, de manera que se impida el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a aquellas designadas en el contrato de arrendamiento; no facultándose al arrendatario ni a subarrendar o ceder la vivienda ni a designar con posterioridad a la firma del contrato a las personas físicas usuarias del inmueble, no teniendo la posibilidad de que la vivienda se destine a su utilización por distintas personas físicas durante la vigencia del contrato de arrendamiento.

En definitiva, debe concretarse si las estipulaciones contractuales del arrendamiento evidencian que el contrato se pactó con la única finalidad de que el inmueble fuese objeto de uso por una persona física concreta, sin que por ello y en caso afirmativo, se acuda a una interpretación extensiva de la exención no permitida por el ordenamiento tributario.

En definitiva, para que exista arrendamiento de un bien inmueble a efectos de la exención es necesario que concurran todos los requisitos que caracterizan a esa operación, a saber, que el propietario de un bien inmueble haya cedido al arrendatario el derecho a ocuparlo y a excluir de éste a otras personas, a cambio de una renta y por un período de tiempo convenido; aplicándose la exención a la concesión de arrendamientos de inmuebles, pero no a las operaciones que únicamente se basan en éstos o que les son accesorias, sin que sean efectuadas por el propio propietario.

En los casos resueltos por el TEAC, la entidad recurrente, persona jurídica, es la que figura como arrendataria en diferentes contratos de arrendamiento de vivienda, que de acuerdo con las manifestaciones realizadas por la interesada van a ser utilizados como vivienda de algunos de sus empleados y familiares, sin concretar las personas o usuarios de los inmuebles, el plazo durante el cual lo utilizarán, y si van a ser exclusivamente las personas designadas las usuarias del inmuebles, no pudiendo utilizarse por ninguna otra persona física.

El TEAC concluye lo siguiente, y niega la exención por no cumplir con los requisitos establecidos por el mismo tribunal:

“Por tanto, en el supuesto aquí planteado, no concurre ninguna de las salvedades establecidas por este Tribunal para considerar aplicable la exención del artículo 20.Uno.23º.b) de la LIVA a los arrendamientos suscritos por la entidad reclamante, ya que el inmueble no puede constituir la vivienda del arrendatario de nuestro supuesto por ser una persona jurídica que no lo destina directa y efectivamente a dicha finalidad, siendo indudable que el destino pactado no tiene lugar hasta que la sociedad arrendataria cede o subarrienda el inmueble a la persona física ajena al contrato, lo que se produce necesariamente aunque una cláusula contractual prohíba tanto la cesión como el subarriendo, por cuanto ni se concretan las personas físicas que los utilizarán, ni que sean exclusivamente unas personas concretas, ni se impide la cesión a distintas personas de manera discontinua o por períodos inferiores al fijado en el contrato de arrendamiento.”

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